改革開(kāi)放初期，我國(guó)為吸引外資，給外資企業(yè)大量?jī)?yōu)惠政策。 隨著全球一體化及我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)過(guò)稅收政策的調(diào)整，目前內(nèi)、外資企業(yè)在稅收方面享有同等權(quán)利，獲得了公平競(jìng)爭(zhēng)的機(jī)會(huì)，也維護(hù)了國(guó)家稅收權(quán)益，有效避免稅款流失。但對(duì)于外籍人員在我國(guó)境內(nèi)受雇任職所得的個(gè)人所得稅優(yōu)惠政策仍然沿用至今。 本文從日常征管案例分析外籍人員個(gè)人所得稅征管中出現(xiàn)的新情況和新問(wèn)題，通過(guò)數(shù)據(jù)分析用實(shí)際案例闡述外籍人員個(gè)人所得稅政策與征管現(xiàn)狀、存在的問(wèn)題及成因，并結(jié)合工作實(shí)際提出解決問(wèn)題、加強(qiáng)管理的建議和方案，對(duì)強(qiáng)化個(gè)人所得稅征管具有重要意義。

　　一、外籍人個(gè)人所得稅征收現(xiàn)狀

　　據(jù)報(bào)道，2013年在北京的常住外籍人超過(guò) 20 萬(wàn)，北京地稅個(gè)人所得稅申報(bào)系統(tǒng)顯示，2014年在京申報(bào)個(gè)人所得稅的外籍人達(dá)到 101408人。 以北京為例，個(gè)人所得稅額穩(wěn)步增長(zhǎng)， 從 2010年的 536.3億元上升至 2014 年的 958.2 億元，增長(zhǎng)超七成，除 2012 年受扣除額調(diào)高影響，增幅降至 3.3%外，近 5年均保持兩位數(shù)的增幅，聚集財(cái)政收入和調(diào)節(jié)收入分配的職能不斷強(qiáng)化。北京地區(qū)2014年個(gè)人所得稅整體稅負(fù)為 17.4%，其中國(guó)內(nèi)居民人均稅負(fù)為 16.71%，外籍人員人均稅負(fù)為 28.93%。占全市納稅0.55%的外籍人員個(gè)人所得稅納稅占北京市地區(qū)稅納稅總額的 9.1%。北京市外籍人員個(gè)稅繳納持續(xù)穩(wěn)步增長(zhǎng)。同時(shí)個(gè)人所得稅實(shí)行全員全額明細(xì)申報(bào)、源泉扣繳和所得 12萬(wàn)元以上個(gè)人年度申報(bào)等制度，切實(shí)加強(qiáng)了包括外籍人員在內(nèi)的高收入者各項(xiàng)應(yīng)稅收入的管理。

　　二、現(xiàn)行政策及征管案例分析及問(wèn)題產(chǎn)生的原因

　　1、現(xiàn)行稅收管轄權(quán)的確定標(biāo)準(zhǔn)存在缺陷

　　納稅人及納稅義務(wù)的確定取決于國(guó)家稅收管轄權(quán)的規(guī)定。 個(gè)人所得稅稅收管轄權(quán)分為屬人管轄權(quán)、屬地管轄權(quán)及屬地管轄權(quán)和屬人管轄權(quán)結(jié)合三種。因此，個(gè)人所得稅納稅人也分為以公民為標(biāo)準(zhǔn)、以地域?yàn)闃?biāo)準(zhǔn)和以居民為標(biāo)準(zhǔn)三種類(lèi)型。 我國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)行的是居民納稅人標(biāo)準(zhǔn)，即同時(shí)使用住所和居住時(shí)間來(lái)區(qū)分居民納稅人和非居民納稅人。稅法規(guī)定，在中國(guó)境內(nèi)有住所，或無(wú)住所而在境內(nèi)居住滿(mǎn)一年的個(gè)人是我國(guó)的居民納稅人，需要就中國(guó)境內(nèi)外取得的收入在中國(guó)納稅;在中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所又不居住或者無(wú)住所而在境內(nèi)居住不滿(mǎn)一年的個(gè)人為非居民納稅人，只需就從我國(guó)境內(nèi)取得的所得在中國(guó)納稅。我國(guó)稅法在居民納稅人和非居民納稅人判斷上采用了住所加居住時(shí)間的雙重標(biāo)準(zhǔn)。稅法規(guī)定住所是指，“ 因戶(hù)籍、家庭、經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系而在中國(guó)境內(nèi)習(xí)慣性居住”。 在實(shí)際工作中稅務(wù)部門(mén)很難根據(jù)納稅人家庭、經(jīng)濟(jì)利益判定其是否在境內(nèi)有住所， 通常只根據(jù)納稅人戶(hù)籍進(jìn)行判斷，即具有中國(guó)國(guó)籍的判定為境內(nèi)有住所;不具有中國(guó)國(guó)籍的，判定為境內(nèi)無(wú)住所。 因此在實(shí)際征管中無(wú)法嚴(yán)格按照關(guān)于住所的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行判定，從而造成稅收政策同執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)不一致。 對(duì)居住時(shí)間判定標(biāo)準(zhǔn)，現(xiàn)行《 個(gè)人所得稅法》采用的是365天標(biāo)準(zhǔn)，即在中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所而一個(gè)納稅年度內(nèi)在中國(guó)境內(nèi)居住滿(mǎn) 365天的個(gè)人為居民納稅人。與國(guó)際通行的183天標(biāo)準(zhǔn)不同，使得一些本應(yīng)在我國(guó)境內(nèi)居住滿(mǎn) 183 天就成為居民納稅人的個(gè)人，卻要延遲至 365天才能成為居民納稅人，導(dǎo)致國(guó)家失去了部分稅收權(quán)益。 當(dāng)納稅人因?yàn)檫B續(xù)或累計(jì)居住時(shí)間的延長(zhǎng)，如納稅人由“ 90 或 183 天以?xún)?nèi)非居民納稅人” 變成“ 90或 183天以上非居民納稅人”時(shí)，其納稅義務(wù)發(fā)生變化。 在一些發(fā)達(dá)國(guó)家，非居民入境后，信息會(huì)傳遞到稅務(wù)機(jī)關(guān)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以對(duì)滿(mǎn)足征稅條件的人員主動(dòng)催報(bào)。在我國(guó)稅務(wù)人員沒(méi)有渠道自動(dòng)取得出入境管理部門(mén)提供的外籍人員的出入境記錄，也意味著外籍人員在華居住天數(shù)難以審核，導(dǎo)致難以及時(shí)行使稅收管轄權(quán)，這為納稅人利用居住時(shí)間逃避納稅義務(wù)提供了便利。如某納稅人提供的其近幾年出入境記錄顯示年度內(nèi)在中國(guó)境內(nèi)停留時(shí)間超過(guò) 183天但不滿(mǎn)一年，確定其具有在中國(guó)繳納個(gè)人所得稅的義務(wù)，補(bǔ)繳了在境內(nèi)取得的工資薪金、津貼、補(bǔ)貼、境外保險(xiǎn)及限制性股票收入應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅稅款及滯納金 1.2億元。 但如納稅人不主動(dòng)提供出入境記錄，就很難確認(rèn)其有在中國(guó)繳納個(gè)人所得稅的義務(wù)，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)不會(huì)去了解其在國(guó)內(nèi)的居留天數(shù)、判斷是否存在納稅義務(wù)，從而無(wú)法主動(dòng)行使稅收管轄權(quán)。目前，稅務(wù)機(jī)關(guān)的信息系統(tǒng)是一個(gè)封閉的平臺(tái)，數(shù)據(jù)來(lái)源于納稅人和扣繳義務(wù)人申報(bào)的數(shù)據(jù)， 卻沒(méi)有來(lái)源于第三方的數(shù)據(jù)，更未實(shí)現(xiàn)與第三方數(shù)據(jù)的實(shí)時(shí)比對(duì)，定期交換數(shù)據(jù)比對(duì)也很少。若稅務(wù)機(jī)關(guān)能第一時(shí)間掌握一手?jǐn)?shù)據(jù)，從而主動(dòng)行使管轄權(quán)，有利于維護(hù)國(guó)家稅收權(quán)益，確保稅法公平執(zhí)行，杜絕居民稅源流失。

　　2、外籍人員稅前扣除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)不規(guī)范

　　現(xiàn)行政策規(guī)定，外籍人員以非現(xiàn)金形式取得的住房補(bǔ)貼、伙食補(bǔ)貼、洗衣費(fèi)、搬遷費(fèi)、出差補(bǔ)貼、探親費(fèi)、子女教育費(fèi)合理部分可在稅前扣除，但稅前扣除費(fèi)用沒(méi)有明確的扣除標(biāo)準(zhǔn)，為納稅人虛列費(fèi)用提供了便利。如納稅人將水電費(fèi)開(kāi)入租房發(fā)票;因缺乏明確標(biāo)準(zhǔn)，納稅人執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，各省市掌握標(biāo)準(zhǔn)也不一樣，使納稅人逃避個(gè)稅繳納義務(wù)有了客觀條件。通過(guò)對(duì)涉外企業(yè)代扣代繳外籍人員個(gè)人所得稅情況核查。被核查的 10家企業(yè)一次性補(bǔ)稅超過(guò) 1000萬(wàn)元。 這主要集中在多列扣除費(fèi)用，減少應(yīng)納稅所得額，從而少扣個(gè)人所得稅，造成稅款流失。某企業(yè) 70名外籍人員累計(jì)查出不應(yīng)享受免稅的探親費(fèi)報(bào)銷(xiāo)金額合計(jì) 570萬(wàn)，該其中包括住酒店費(fèi)用或同行家屬的交通費(fèi)用。而國(guó)稅函[ 2001]336號(hào)文件明確，可以享受免征個(gè)人所得稅優(yōu)惠待遇的探親費(fèi)，僅限于外籍人員在我國(guó)的受雇地與其家庭所在地(包括配偶或父母居住地)之間搭乘交通工具且每年不超過(guò)兩次的費(fèi)用。 這些不規(guī)范的稅前扣除導(dǎo)致外籍人員個(gè)人所得稅的實(shí)際稅負(fù)遠(yuǎn)低于其名義稅負(fù)。 此案例表明外籍人員利用標(biāo)準(zhǔn)不明、政策執(zhí)行不統(tǒng)一的漏洞濫用稅收優(yōu)惠進(jìn)行稅前扣除，而稅務(wù)機(jī)關(guān)卻無(wú)能為力;二是增加基層執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。現(xiàn)行規(guī)定，凡能提供有效支出憑證的，以主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)為合理的部分，免予征收個(gè)人所得稅。雖賦予了審核權(quán)，卻沒(méi)有明確執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，如高額的國(guó)際學(xué)校的子女教育費(fèi)動(dòng)輒十幾萬(wàn)，多少才算合理部分。 這不利于規(guī)范稅務(wù)機(jī)關(guān)自由裁量權(quán)，加大了基層稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn);三是納稅人遵從度不高，稅收政策的硬傷加上監(jiān)管的弱化，納稅人勢(shì)必心存僥幸。 加上現(xiàn)有稅務(wù)機(jī)關(guān)人員有限，納稅檢查力度小、 檢查頻率低。 如筆者所在區(qū)域現(xiàn)有外資企業(yè)5000 家，而稅務(wù)管理員僅 12 人，顯而易見(jiàn)這些企業(yè)被納稅檢查一次的概率有多低。

　　3、稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)外籍人員個(gè)人所得稅管理手段缺失

　　主要表現(xiàn)為申報(bào)制度缺陷長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)個(gè)人所得稅主要采取單位代扣代繳制度，申報(bào)繳稅完成后，納稅人持護(hù)照等有效身份證明到稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)具個(gè)人所得稅完稅證明。由于操作辦法過(guò)于簡(jiǎn)單，在立法環(huán)節(jié)和實(shí)際操作層面存在不足之處，使代扣代繳的負(fù)面影響加大，積極效果弱化。 如不掌握外籍人員在華居住時(shí)間及其來(lái)源于境外的收入情況的任職單位為其申報(bào)繳稅，從而經(jīng)常少扣稅款。隨著全員全額扣繳申報(bào)工作的不斷推進(jìn)， 以及年收入達(dá) 12萬(wàn)以上年度申報(bào)工作的逐步深入，在申報(bào)制度建設(shè)上取得一定的成效。但實(shí)踐中仍存在遵從度不高的現(xiàn)象。 如筆者所在部門(mén)管轄的區(qū)域，系統(tǒng)數(shù)據(jù)顯示年收入超過(guò) 12萬(wàn)應(yīng)為 8萬(wàn)人， 而在規(guī)定時(shí)間內(nèi)進(jìn)行年度申報(bào)的只有 6 萬(wàn)人， 其中不乏大量外籍人員。由于中西方文化差異，單位認(rèn)為收入屬于個(gè)人隱私，只負(fù)責(zé)所在單位收入的個(gè)稅申報(bào)和繳稅，但年度收入申報(bào)應(yīng)由個(gè)人完成。