所得稅差異的會計處理

《企業會計準則-投資》對投資核算方法作了明確規定，但對權益法下投資收益造成的所得稅差異卻未涉及。本文根據該準則的規定，結合所得稅會計的處理辦法，探討采用權益法核算長期投資時，所得稅差異和實際分回利潤時的會計處理方法。

一、所得稅差異的會計處理

第12號國際會計準則規定，對于按權益法記賬的對聯營公司的投資，在投資方分得其在被投資方未分配利潤中的份額時，其將要支付的所得稅款，應當在投資方確認利潤時記作遞延稅款;當有理由假定投資方利潤將不進行分配，或雖然分配但又不會產生納稅負債的，可作為一個例外。

目前，我國在權益法下核算對聯營公司的投資時，在會計期末按被投資公司年報中的凈利潤乘以所持表決權資本比例，計算投資收益：

借：長期股權投資;

貸：投資收益。

由于該項投資收益并不是實際分回的利潤，稅法中并不確認該項投資收益，因此，要看投資雙方所得稅稅率是否一致。有兩種會計處理方法(假定不存在其他納稅調整事項)：

1.投資方所得稅稅率小于或等于被投資方所得稅稅率，即該項投資收益以后不需補稅，不會產生納稅負債，可將其視為一個“例外”，作為永久性差異，從當年利潤總額中剔除，不計算當期所得稅費用，以后也不用再補交稅款。

投資方當年應交所得稅=(利潤總額-投資收益)×投資方所得稅稅率。

借：所得稅;

貸：應交稅金-應交所得稅。

2.投資方所得稅稅率大于被投資方所得稅稅率，即以后實際分回利潤時需要交稅，則將其列為時間性差異。具體處理時，先從利潤總額中剔除該項投資收益以計算當年的應納所得稅，再計算應補交稅款，作為當年所得稅費用，計入遞延稅款的貸方，作為一項納稅負債。具體計算步驟如下：

①投資方當年應交所得稅=(利潤總額-投資收益)×投資方所得稅稅率。其中，投資收益=被投資方年報凈利潤×所持表決權資本比例。②應補交稅款=被投資方年度分配預案中分配現金股利總額÷(1-被投資方所得稅稅率)×(投資方所得稅稅率-被投資方所得稅稅率)。

借：所得稅;

貸：遞延稅款(應補交稅款)，

應交稅金-應交所得稅(當年應交所得稅)。

該項遞延稅款要待到實際分得利潤時(往往已到第二年)才需上交。

二、實際分回利潤時的會計處理

董事會提出的利潤分配預案要經過股東大會批準后才能得以實施，而股東大會批準的最終方案可能對預案作出修改。因此，實際分回利潤時，根據股東大會批準的最終方案與分配預案是否一致，又有以下兩種情況：

1.實際分配方案與預案相同，則，

借：遞延稅款;

貸：應交稅金-應交所得稅。

同時，借：銀行存款;

貸：應收股利。

2.實際分配方案與預案不相同，則應計算差異部分應多交或少交的稅款。根據配比原則，多交或少交的稅款所對應的所得稅費用應由實現利潤的那一年承擔，而不能由實際分得利潤年度承擔，所以應調整實際分得利潤年度的期初未分配利潤。具體可分為以下兩種情況：

①實際分得利潤大于預案利潤，應多交所得稅款=(實際分回利潤-預案利潤)÷(1-被投資方所得稅稅率)×(投資方所得稅稅率-被投資方所得稅稅率)。

借：遞延稅款，期初未分配利潤(應多交所得稅款);

貸：應交稅金-應交所得稅(該項投資分回利潤應上繳的所得稅)。

同時，沖減長期股權投資，

借：銀行存款;

貸：應收股利，

長期股權投資(實際分回利潤-預案分回利潤)。

②實際分得利潤小于預案利潤，應少交所得稅款=(預案利潤-實際分回利潤)÷(1-被投資方所得稅稅率)×(投資方所得稅稅率-被投資方所得稅稅率)。

借：遞延稅款;

貸：期初未分配利潤(應少交所得稅款)，

應交稅金-應交所得稅(該項投資分回利潤應上繳的所得稅)。

同時，轉回去年多沖減的長期股權投資，

借：銀行存款，

長期股權投資(預案分回利潤-實際分回利潤);

貸：應收股利。