稅務(wù)會計與財務(wù)會計相分離的五大原因

企業(yè)稅務(wù)會計逐漸從企業(yè)財務(wù)會計中分離出來，成為相對獨立的會計分支是從第二次世界大戰(zhàn)后開始的，而到20世紀(jì)80年代后，企業(yè)稅務(wù)會計才被人們當(dāng)作一門學(xué)科加以研究。近年來我國也有不少學(xué)者發(fā)表了一些研究成果，但目前尚未完全達成共識。本文就此問題談以下幾點看法。

一、稅務(wù)會計與財務(wù)會計間的差異日趨明顯是兩者分離的前提條件

1.目的不同。財務(wù)會計主要是提供企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果狀況變動的信息，而企業(yè)稅務(wù)會計則要根據(jù)現(xiàn)行稅收規(guī)定和征收辦法計算應(yīng)納稅額，為正確履行納稅義務(wù)提供有關(guān)稅務(wù)方面的信息。財務(wù)會計目標(biāo)的實現(xiàn)方式是提供報表即資產(chǎn)負債表、損益表和現(xiàn)金流量表，而稅務(wù)會計目標(biāo)的實現(xiàn)方式是納稅申報。

2.法律依據(jù)不同。企業(yè)財務(wù)會計核算方法可以根據(jù)會計準(zhǔn)則和會計制度，并結(jié)合企業(yè)自身生產(chǎn)經(jīng)營實際需要加以選擇。但企業(yè)稅務(wù)會計必須嚴(yán)格按照稅法（條例）及其實施細則的規(guī)定運作，不能任意選擇或更改。正是因為兩者的處理依據(jù)不同，導(dǎo)致它們在損益確認口徑和會計計量屬性等方面也存在著相當(dāng)?shù)牟町悺?br />
3.核算基礎(chǔ)不同。財務(wù)會計是以權(quán)責(zé)發(fā)生制原則為核算的基礎(chǔ)，并有完整的賬證體系，稅務(wù)會計則以收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的共同作用為核算基礎(chǔ)。因為稅法對納稅人有“錢財支付能力”和“征收管理方便與一致”的要求，所以征收即期收益的必要性與財務(wù)會計的配比原則往往是有矛盾的，稅務(wù)會計一般不另設(shè)立獨立的賬證體系。

4.會計要素不同。財務(wù)會計有六大要素，即資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤。它們沒有主次之分，財務(wù)會計反映的內(nèi)容就是圍繞這六要素進行的。稅務(wù)會計的要素有四項，即應(yīng)稅收入、準(zhǔn)予扣除項目、納稅所得額（應(yīng)稅收益）和應(yīng)納稅額。其中心要素是應(yīng)納稅額，另外三個要素都是為計算應(yīng)納稅額服務(wù)的。應(yīng)稅收入、準(zhǔn)予扣除項目與財務(wù)會計的收入、費用不完全一致，在確認的范圍、時間、計量標(biāo)準(zhǔn)和方法上都存在一定的差異。

5.核算對象與內(nèi)容不同。稅務(wù)會計核算的是企業(yè)的稅務(wù)資金運動過程，財務(wù)會計核算的是企業(yè)全部的資金運動；稅務(wù)會計要對納稅申報、稅款解繳、稅款減免、稅收籌劃進行專門核算，而財務(wù)會計則把這些作為附屬工作。此外，稅務(wù)會計以歷史成本作為計量屬性，不考慮貨幣時間價值及物價變動的影響，而這些在財務(wù)會計中越來越受到重視。

二、我國稅務(wù)會計與財務(wù)會計相分離的必然性

1.政府和出資人取得收益的行為差異決定兩者分離的必然性。稅收是國家憑借政權(quán)的力量參與社會財富分配的一種行為，稅收具有強制性、無償性、固定性的特征。在稅收關(guān)系中，政府與出資人是一對相互博弈的行為主體，兩者的行為差異決定了稅務(wù)會計與財務(wù)會計相分離的必然性。

（1）稅收是政府憑借國家機器的一種強制性行為，而出資人取得投資回報是市場營運的客觀結(jié)果。當(dāng)政府需要更多的收入以支持其支出時，可以通過強制手段使會計制度更適合于提前和多取得稅收收入，反之亦然。出資人取得投資回報是通過經(jīng)營者或自身的市場運作達成的，他們從市場競爭中實際得到的收入份額是客觀的，不論會計制度采取何種收入的確認或計量方式，也不會改變這一份額，因此，出資人只能趨向于客觀，使會計真實反映收入，并清晰地界定收入中用于成本補償?shù)牟糠郑�否則可能導(dǎo)致資本不保全、存在潛虧。

（2）政府征稅是無償?shù)模�其參與分配的法理完全不同于財務(wù)活動。會計除了其固有的信息功能外，另一個重要的職能是對資本存量與增量的分割，而稅收是在合理劃分存量的基礎(chǔ)上對增量的分配。政府的直接利益是稅收利益，多確認增量意味著更多的稅基。政府更關(guān)心企業(yè)收入，這種關(guān)心表現(xiàn)在收入能否提前實現(xiàn)和實現(xiàn)多少上。同時，政府征稅的無償性決定了其無資本補償?shù)暮箢欀畱n，因此政府不僅限制成本開支的范圍和標(biāo)準(zhǔn)，而且限定收入實現(xiàn)的時間。與此不同，出資人取得投資回報是有償?shù)模�這決定了出資后必然有資本補償或投資收回之憂，其首先關(guān)心的是成本補償問題，一般情況下會傾向于多確認存量，少確認增量。所以出資人往往從謹(jǐn)慎性原則出發(fā)多估成本，少估和推遲確認收入，減少或推遲賦稅。

（3）政府稅收需要穩(wěn)定，而出資人取得的投資回報因市場變動而不穩(wěn)定。政府稅收穩(wěn)定的基礎(chǔ)是稅源穩(wěn)定，也就是會計確認和計量方法穩(wěn)定、稅率穩(wěn)定、征稅時間穩(wěn)定，所以一般不對未來損失和費用進行預(yù)計。由于市場自由競爭性和周期波動性，出資人面臨著投資風(fēng)險，導(dǎo)致出資人要求會計采取謹(jǐn)慎性原則，即可以提前預(yù)計損失但不預(yù)計收入，這從根本上是利用會計確認和計量方法以防備風(fēng)險，使企業(yè)存量資產(chǎn)中留有潛在收入而不是潛在損失。

2.出資人的多元化發(fā)展決定了兩者分離的必然性。從根本上說，出資人可以分為國家和自然人，但出資人是國家時，政府就一身兩任，既是征稅者，又是投資報酬的獲得者。由于利益主體的一體化特征，政府和出資人在收益分配上的對立就不存在。這就決定兩種制度可以不必分離。但隨著經(jīng)濟體制改革的深入，當(dāng)出資人表現(xiàn)為多元化特征時，政府至少對非國有企業(yè)經(jīng)濟不能一身兩任，非國有企業(yè)所有者與政府在收益分配上的對立也將逐漸顯現(xiàn)。政府對稅收強制、無償、穩(wěn)定、統(tǒng)一和宏觀的要求，因此不可能完全把每一個企業(yè)的會計確認與計量要求都在稅務(wù)會計制度中確定下來，也不能使稅務(wù)會計制度遵從于反映個別企業(yè)實際情況的財務(wù)會計制度，所以財務(wù)會計制度與稅務(wù)會計制度分離是必然的。

3.兩者分離是建立現(xiàn)代企業(yè)制度的要求。財務(wù)會計與稅務(wù)會計不分，這與我國過去的所有制狀況和宏觀經(jīng)濟管理體制是相適應(yīng)的。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，企業(yè)不是國家的附屬物，國家與企業(yè)之間的關(guān)系主要通過稅務(wù)關(guān)系來體現(xiàn)，應(yīng)當(dāng)通過《公司法》、稅法等來調(diào)節(jié)。由于稅法不允許考慮物價上漲對收益計量的影響，在財務(wù)會計與稅務(wù)會計不分的情況下，會計信息很可能不真實不客觀。制定具體會計準(zhǔn)則必須充分體現(xiàn)“客觀、公允和真實”的要求，但這不意味著會計制度會計準(zhǔn)則的制定可以完全脫離稅法，而是在保證會計信息的真實性和提高會計信息相關(guān)性的前提下，盡量協(xié)調(diào)兩者的關(guān)系。總之，要提高會計信息的決策效用，就必須解決壞賬準(zhǔn)備提取、加速折舊的范圍、銷售實現(xiàn)的確認時間等問題，并考慮通貨膨脹對企業(yè)資本保全和會計信息真實性等問題。要解決這些問題，就要走稅務(wù)會計獨立的道路。

4.兩者分離是信息使用主體多樣化的要求。在計劃經(jīng)濟體制下，對會計報表的使用得最多、最感興趣的是國家稅務(wù)、財政部門，這使得我國的會計制度一直與稅務(wù)掛鉤，所有的會計處理均以國家財稅收入最大化為目的，而忽視了企業(yè)自身發(fā)展的需要。另外，從方便企業(yè)的角度出發(fā)，也會以滿足稅務(wù)部門的要求作為會計處理的基本出發(fā)點，而非以真實反映企業(yè)經(jīng)營狀況為主要目的。但是從國際慣例看，市場經(jīng)濟國家企業(yè)的稅與利都是分開的，稅是對政府的義務(wù)，利潤才是投資者所擁有的。而隨著社會主義市場經(jīng)濟的成熟和股份公司的建立，財務(wù)報表的使用者已從單一的國家有關(guān)部門（如稅務(wù)機關(guān)）向多元化方向發(fā)展，稅務(wù)部門只是財務(wù)報表的使用者之一，更多的、更重要的使用者是銀行、公司股東、公眾投資者、公司管理者等，他們對會計客觀揭示的內(nèi)在要求在逐漸增加，以便能為他們的決策提供有用的會計信息。

5.兩者分離是經(jīng)濟全球化的要求。我們可參照國際主要會計模式，將稅務(wù)會計與財務(wù)會計相互分離，使它們各盡職能。只有將稅務(wù)會計與財務(wù)會計相分離，我國的財務(wù)人員才有可能擺脫因稅法與財務(wù)會計制度存在交叉矛盾而感到左右為難的處境，從而從容地、合理地處理財務(wù)、稅務(wù)會計事項，縮小與國際會計準(zhǔn)則的差異，真正地按照真實、公允的要求提供會計信息。從我國近年頒布的會計制度、會計準(zhǔn)則來看，新的會計制度及會計準(zhǔn)則已與國際會計準(zhǔn)則基本接軌，其多數(shù)傾向于會計利潤與應(yīng)稅所得應(yīng)不一致，這也為稅務(wù)會計與財務(wù)會計的分離打下了良好的基礎(chǔ)。

三、建立獨立的稅務(wù)會計具有重要的現(xiàn)實意義

1.有利于保證稅法的科學(xué)性和嚴(yán)肅性。在稅務(wù)會計未分離的情況下，有時為了照顧財務(wù)會計的靈活性，不可避免地存在某些靈活處理的規(guī)定。由于稅法和會計準(zhǔn)則的某些規(guī)定的不一致性，很難做到財務(wù)會計有關(guān)稅收的處理結(jié)果嚴(yán)格符合稅法的規(guī)定，從而影響稅收征管工作，也不利于維護稅法的嚴(yán)肅性。建立稅務(wù)會計以后，稅務(wù)會計可以專門研究如何保證納稅活動按照稅法來進行、如何處理納稅人和稅務(wù)機關(guān)的關(guān)系，從而有條件保障稅法的嚴(yán)肅性。

2.有助于企業(yè)合理進行納稅籌劃及國家稅制的完善。積極推進稅務(wù)會計的獨立，可以促進廣大會計人員充分利用自己的經(jīng)驗和對稅收法規(guī)的熟練掌握，結(jié)合企業(yè)自身生產(chǎn)經(jīng)營的特點，在不違法的前提下，對企業(yè)的納稅行為進行有效的籌劃，盡量使企業(yè)的實際稅負最小化，提高企業(yè)的競爭力。而政府則要在促進社會經(jīng)濟文化發(fā)展的基礎(chǔ)上，獲得盡可能多的稅收收入，稅務(wù)機關(guān)在稅務(wù)實踐中針對發(fā)現(xiàn)的漏洞和問題，及時采取補救措施，堵住漏洞，使國家稅制不斷完善。

3.有利于監(jiān)督和改進政府的工作。企業(yè)創(chuàng)造的財富，政府有權(quán)參與分配；政府提供的公共物品，企業(yè)也有權(quán)分享。這是稅收法律關(guān)系的本質(zhì)，它決定了納稅人作為某些公共物品和服務(wù)的買方所擁有的權(quán)利。從這個角度說，納稅人所關(guān)注的不僅僅是稅制是否有效率，而是政府在為納稅人創(chuàng)造一個安全、穩(wěn)定、有活力的環(huán)境方面是否有效率。而稅務(wù)會計的建立，恰恰能準(zhǔn)確地加工和提供這些信息，從而有利于對政府的工作進行有效的監(jiān)督。

4.有利于豐富會計理論和方法，完善會計學(xué)科體系。在傳統(tǒng)的會計模式下，我國會計理論過多地依賴于國家財政、財務(wù)、稅收的規(guī)定，加之法規(guī)尚不健全，會計工作不夠規(guī)范化和科學(xué)化，這就帶來了我國會計學(xué)科體系的不完整、不穩(wěn)定。稅務(wù)會計與財務(wù)會計相分離，可以使財務(wù)會計逐漸走出“財政決定財務(wù)、財務(wù)決定會計”的舊模式，從而逐漸形成相對獨立和健全、穩(wěn)定的財務(wù)會計學(xué)科體系。