融資租賃資產余值減值風險如何規避

融資租賃資產余值可予以擔保，擔保余值實現了風險的有效轉移。未擔保余值的風險完全由出租方承擔，與承租方無關。當未擔保余值發生減值時，其會計處理方法過于繁瑣，可操作性較差。本人試對此問題進行探討。

（一）

未擔保余值僅與出租方會計處理有關。當未擔保余值發生減值時，現行會計制度和會計準則的處理方法是：出租人應定期對未擔保余值進行檢查，至少于每年年末檢查一次。如果有證據表明未擔保余值已發生減值，則重新計算租賃內含利率，并將由此而引起的租賃投資凈額的減少確認為當期損失，以后各期根據修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內含利率確認融資收入。如果已確認損失的未擔保余值得以恢復，則在原確認的損失金額內轉回，并重新計算租賃內含利率，以后各期根據修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內含利率確認融資收入。當未擔保余值增值時，則不作任何調整。

這種處理方法盡管比較符合權責發生制原則，但其缺點也是顯而易見的。

首先，預計的資產余值的公允性值得懷疑，對余值減值的會計處理不符合重要性原則。資產余值是指租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產的公允價值。在我國市場經濟還不發達的今天，公允價值難以合理確定。租賃開始日估計的未擔保余值的大小以及以后期間的減值估計，帶有極大的隨意性和盲目性，余值的公允性值得懷疑。另外，未擔保余值在通常情況下所占資產價值比例較小，發生減值時如此復雜的會計處理不符合重要性原則。

其次，由于未擔保余值的減值與價值回升，導致出租方租賃內含利率經常變動，使承租方計算最低租賃付款額現值和攤銷未確認融資租賃費用時選擇的折現率缺乏必要的依據。根據規定，作為承租人，在租賃開始日，應計算最低租賃付款額的現值，以便確定租入資產的入賬價值。選擇折現率時，會計制度和會計準則給出了選擇折現率的順序，即：如果知悉出租人的租賃內含利率，承租人應首選其作為折現率；其次才是租賃合同規定的利率；如果以上兩者均無法取得，承租人應選擇同期銀行貸款利率。由此可見，承租人在租賃開始日一旦定下來以承租人的租賃內含利率作為折現率且租入資產以最低租賃付款額現值為入賬價值，承租人應以承租人的租賃內含利率作為未確認融資費用分攤率。但是，由于未擔保余值減值或價值回升，導致出租人租賃內含利率經常變動，使得承租人選擇的折現率缺乏依據，從而導致其會計處理帶有隨意性。

最后，當未擔保余值發生減值時，作為出租人投資總額組成部分的未擔保余值和應收融資租賃款的會計處理方法不一致，不符合一致性原則。根據規定，出租人應分析應收融資租賃款的風險程度和收回的可能性，對應收融資租賃款合理計提壞賬準備。而未擔保余值發生減值時，不計提減值準備。這種做法不符合一致性原則。

（二）

綜上所述，筆者認為，根據重要性原則，應當簡化未擔保余值減值時的會計處理。當發生減值時，不再重新計算租賃內含利率，融資收入仍按原租賃內含利率計算確認。既然未擔保余值是出租人投資總額的一部分，應當與應收融資租賃款會計處理一致，同樣可以采用提取減值準備的方法。具體做法是：

在“未擔保余值”科目下設兩個明細科目，即“成本”和“減值準備”科目。會計處理是：

1.期末，按出租人的未擔保余值的預計可收回金額低于其賬面價值的差額，借記“營業外支出”科目，貸記“未擔保余值-減值準備”科目。

2.如果已確認損失的未擔保余值得以恢復，在計提減值準備的范圍內，按未擔保余值恢復的金額，借記“未擔保余值-減值準備”科目，貸記“營業外支出”科目。

3.未擔保余值租賃期滿的會計處理為：借記“融資租賃資產”、“未擔保余值-減值準備”科目，貸記“未擔保余值-成本”科目，借貸之間的差額記入“營業外支出”科目或“營業外收入”科目。

以上的會計處理方法較簡單，便于會計人員理解和操作，符合重要性原則。