簡易版的內部存貨交易的合并抵銷方法

《企業會計制度》中的內部存貨交易的合并抵銷方法，不僅對購銷當期的合并抵銷需要分三種情況進行抵銷處理，而且對于連續編制合并會計報表時的合并抵銷又需要分多筆分錄予以完成。筆者認為，這樣的合并抵銷方法使本來簡單的問題變得復雜化，實際操作容易發生抵銷錯誤。另外，《企業會計制度》中最新介紹的存貨跌價準備的抵銷方法，在確認應抵銷的多計提跌價準備金額的方法上也比較復雜。為此，本文介紹一種簡易的內部存貨交易的合并抵銷方法，供大家參考和使用。

一、解決存貨合并抵銷問題的關鍵

筆者認為，無論是購銷當期的合并抵銷，還是連續編制合并會計報表時的合并抵銷，都應該首先解決主營業務成本項目應抵銷的金額問題。因為存貨的其他各抵銷項目應抵銷的金額都是已知的或顯而易見的，若解決了主營業務成本項目應抵銷的金額問題，那么整個存貨的合并抵銷問題也就迎刃而解了。

1.主營業務成本項目應抵銷金額的組成部分。無論是購銷當期的合并抵銷，還是連續編制合并會計報表時的合并抵銷，主營業務成本項目應抵銷的金額實際上都是由兩部分組成的：第一，內部存貨交易的銷售方確認的對內銷售成本。因為這部分銷售成本是因對內銷售而實現的，從集團的角度來說，不能作銷售處理，因此在編制合并會計報表時，應將這部分對內銷售成本予以抵銷。第二，內部存貨交易的購入方對外銷售內部交易存貨時虛增的對外銷售成本。由于對外銷售的內部交易存貨價值中包含有未實現內部銷售利潤，從集團的角度來說，這部分未實現內部銷售利潤虛增了該部分存貨的成本，進而必然虛增該部分存貨的對外銷售成本。因此，在編制合并會計報表時，還必須將內部存貨交易的購入方因對外銷售內部交易存貨而虛增的對外銷售成本予以抵銷。

2.購銷當期主營業務成本項目應抵銷的具體金額。購銷當期主營業務成本項目應抵銷的金額由兩部分組成：第一，當期內部存貨交易的銷售方確認的對內銷售成本等于“當期內部存貨交易的銷售方的對內銷售收入－當期內部銷售利潤”。第二，當期內部存貨交易的購入方對外銷售內部交易存貨而虛增的對外銷售成本等于“當期內部銷售利潤－期末存貨價值中包含的內部銷售利潤”，即對外銷售的內部交易存貨價值中包含的內部銷售利潤。

合計這兩部分應抵銷的金額，即得：購銷當期主營業務成本項目應抵銷的金額＝當期內部存貨交易的銷售方的對內銷售收入－期末存貨價值中包含的內部銷售利潤。

3.連續編制合并會計報表時，主營業務成本項目應抵銷的具體金額。在連續編制合并會計報表時，主營業務成本項目應抵銷的金額由兩部分組成：第一，本期內部存貨交易的銷售方對內銷售確認的銷售成本等于“本期內部存貨交易的銷售方的對內銷售收入－本期內部銷售利潤”。第二，本期內部存貨交易的購入方對外銷售內部交易存貨而虛增的對外銷售成本等于“本期內部銷售利潤＋期初存貨價值中包含的內部銷售利潤－期末存貨價值中包含的內部銷售利潤”，即本期對外銷售的存貨價值中包含的內部銷售利潤。

合計這兩部分應抵銷的金額，即得：本期主營業務成本項目應抵銷的金額＝本期內部存貨交易的銷售方的對內銷售收入＋期初存貨價值中包含的內部銷售利潤－期末存貨價值中包含的內部銷售利潤。

二、未計提存貨跌價準備的內部存貨交易的簡易合并抵銷方法

（一）購銷當期的簡易合并抵銷方法

在內部存貨交易的購銷當期，應抵銷的項目共有主營業務收入、主營業務成本、存貨等三個項目。其中，主營業務收入項目應抵銷的金額為當期內部存貨交易的銷售方確認的對內銷售收入；存貨項目應抵銷的金額為期末存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤。而從前面的分析中已知，購銷當期主營業務成本應抵銷的金額正好等于“當期內部存貨交易的銷售方的對內銷售收入－期末存貨價值中包含的內部銷售利潤”，那么，購銷當期編制合并會計報表時，應作的抵銷分錄為：借：主營業務收入（當期內部存貨交易的銷售方的對內銷售收入①）；貸：主營業務成本（③＝①－②），存貨（期末存貨價值中包含的內部銷售利潤②）。

（二）連續編制合并會計報表時的簡易合并抵銷方法

在連續編制合并會計報表時，內部存貨交易的抵銷項目共四個，分別是期初未分配利潤、存貨、主營業務收入、主營業務成本等項目。其中，期初未分配利潤項目應抵銷的金額為上期期末內部交易存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤對期初未分配利潤項目的影響額，也即等于期初內部交易存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤；存貨項目應抵銷的金額為本期期末內部交易存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤；主營業務收入項目應抵銷的金額為本期內部存貨交易的銷售方實現的對內銷售收入。

而從前面的分析中已知，在連續編制合并會計報表時，主營業務成本項目應抵銷的金額正好等于“本期內部存貨交易的銷售方的對內銷售收入＋期初存貨價值中包含的內部銷售利潤－期末存貨價值中包含的內部銷售利潤”。那么，在連續編制合并會計報表時，應作的抵銷分錄為：借：期初未分配利潤（期初存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤①），主營業務收入（本期內部存貨交易的銷售方的對內銷售收入②）；貸：主營業務成本（④＝①＋②－③），存貨（期末存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤③）。

三、內部交易存貨計提存貨跌價準備后的簡易合并抵銷方法

在內部交易存貨計提跌價準備之后，除了要完成前面所介紹的內部存貨交易的合并抵銷分錄之外，還會涉及多計提跌價準備的抵銷問題。因為在內部交易存貨計提跌價準備的情況下，由于內部交易存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤虛增了集團內該部分存貨的成本，則以此成本與可變現凈值相比較而計提的跌價準備就會大于該部分存貨原在賣方的成本與可變現凈值相比較而計提的跌價準備，即會多計提跌價準備。因此，在內部交易存貨計提跌價準備的情況下編制合并會計報表時，除了要完成前面所介紹的合并抵銷分錄外，還需要將多計提的跌價準備金額予以確認并抵銷。

（一）各期期末多計提存貨跌價準備金額的簡單確認方法

由于內部交易存貨多計提的跌價準備是由其中包含的內部銷售利潤所引起的，反過來看，其多計提的跌價準備的金額則一定不可能超過其包含的未實現內部銷售利潤的金額。由此可知，各期期末內部交易存貨多計提的跌價準備金額必然等于其包含的未實現內部銷售利潤金額與其跌價準備余額兩者孰低額。因此，筆者認為，各期期末多計提的跌價準備應該根據期末內部交易存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤金額與其跌價準備余額兩者孰低的方法予以確認，即：各期期末多計提的跌價準備等于期末內部交易存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤金額與其跌價準備余額兩者孰低額。

（二）計提存貨跌價準備后購銷當期的簡易合并抵銷方法

1.將內部存貨交易的銷售方實現的內部銷售收入、期末存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤，以及相應的銷售成本予以抵銷。應作的抵銷分錄為：借：主營業務收入（當期內部存貨交易的銷售方的對內銷售收入①）；貸：主營業務成本（③＝①－②），存貨（期末存貨價值中包含的內部銷售利潤②）。

2.將期末內部交易存貨多計提的跌價準備予以抵銷。應作的抵銷分錄為：借：存貨跌價準備（期末多計提的跌價準備）；貸：管理費用。

（三）計提存貨跌價準備后連續編制合并會計報表時的簡易合并抵銷方法

1.將上期期末存貨中包含的未實現內部銷售利潤對本期期初未分配利潤項目的影響額予以抵銷，并同時抵銷本期發生的對內銷售收入、本期期末存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤，以及相應的銷售成本。應作的抵銷分錄為：借：期初未分配利潤（期初存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤①），主營業務收入（本期內部存貨交易的銷售方的對內銷售收入②）；貸：主營業成本（④＝①＋②－③），存貨（期末存貨價值中包含的內部銷售利潤③）。

2.將上期期末多計提的跌價準備對期初未分配利潤項目的影響額，以及本期期末多計提的跌價準備予以抵銷，并同時調整管理費用項目。應作的抵銷分錄為：借：存貨跌價準備（本期期末多計提的跌價準備），借（或貸）：管理費用；貸：期初未分配利潤（上期期末多計提的跌價準備）。?