中期財務報告編制“獨立觀”與“一體觀”何解

雖然我國尚未正式頒布有關中期財務報告的具體會計準則（只公布過征求意見稿），但從會計信息有用性和可告性角度研判斷，上市公司為便于投資者利用中報資料預測年度業績，充分披露和公允反映本公司中期財務狀況、經營成果和現金流量無疑是十分必要的。投資者不禁要問：中期報告到底與年度報告有何不同？中期報告具有哪些特征？中期報告披露的會計信息是否值得信賴？

關于“獨立觀”與“一體觀”

“獨立觀”是將每一中期視為一個獨立的會計期間，其會計估計、成本費用分配、遞延和應計項目的處理等基本采用與編制年度報告相一致的原則，不對有關費用均衡化。應用這種方法實際上等于加快了年度報告的提供頻率，優點是中期財務報告所反映的經營業績和財務狀況比較可靠，不易被操控；缺點是可靠會導致各中期收入與費用的不合理配和各中期收益的非正常波動。“一體觀”是將每一中期視為會計年度的有機組成部分，其會計估計、成本費用分配、遞延和應計項目的處理等須考慮對全年經營成果所作判斷的影響，有關費用需以適當的標準和方式在各中期期間進行分配。以這種方法編制中報的優點是可以避免因劃小會計期間而導致的各期間收益的非正常波動，使收入與費用得到合理配比；缺點是容易導致對利潤的操縱，影響信息的可靠性。

國際會計準則委員會（IASC）傾向于獨立觀。我國會計準則制定機構基于新興證券市場環境下的專業判斷等因素，擬側重采用獨立觀。因此，今年中期財務報告似應以修正的獨立觀作為指導編制思想的理論基礎。

關于“三張表”與報表附注

中國證監會《公開發行股票公司信息披露的內容及格式準則第三號——中期報告的內容與格式》指出，中期財務報表至少應包括資產負債表、利潤表及利潤分配表。中期會計報表須經審計的公司應當編制現金流量表。鑒于現金流量信息是會計信息中極其重要的組成部分，它可以及時反映上市公司在一定期間內現金及現金等價物的流主與流出信息，有助于投資者預測公司未來支付能力。在“現金為王”理念受到普遍重視的今天，即使不需審計的上市公司也應提供中期現金流量表，這可以看作是對包括中小投資者在內的報表使用者負責與承擔的意思表示。

在實務中上市公司編制中期報告所投入的關注和努力較之年度報告的編制少得多。諸如實地盤點存貨、重新估計壞賬損失等年報編制應有的會計程序，出于成本與效益原則的考慮，通常予以省略；在附注內容上，公司往往會盡可能選擇較低的披露水準或簡要的格式予以敷衍。某些公司選擇中期夸大業績、年終再行調整的手段，或配合二級市場炒作，或推遲困境顯現，共賴以倚持的無非是信息不對稱原理和中期財務報告的二元觀。冰山定律告訴我們，被揭示的中報財務信息之“問題公司”只是“水面”以下部分的十分之一。

上市公司在提供比較中期會計報表（資產負債表的列報期間為：本中期期末與上年末；利潤表和現金流量表為：年初至今與上年可比期間）的同時，應在會計報表中披露如下事項：會計政策、會計估計以及會計差錯的變更；關聯方關系及其交易；合并范圍的變化；季節性、周期性收入的說明；期后事項和或有事項；其他重要事項等。會計報表附注項目應包括：短期投資、應收賬款、其他應收款、待攤費用、存貨、在建工程、長期待攤費用、財務費用、其他業務利潤、投資收益、營業外收支凈額等。

關于資產減值準備

如無特別說明，上市公司中報應采用與年報相一致的會計政策。既然自1999年年報開始上市公司計提了應收賬款壞賬準備、短期投資跌價準備、存貨跌價準備和長期投資減值準備，并進行了追溯調整，則上市公司在中期財務報告日也應采用與去年末相同的原則和方法提各項準備。

關于固定資產修理費

由于維修支出對全年收益的影響分散于受益期，而其既不與銷售又不與生產成比例的特性使得各期的分攤涉及較多的主觀判斷，加之許多維修計劃常常是在生產最低的時候執行，如果直接在發生當期予以確認無疑將造成該期較高的單位成本（較多的費用除以較少的產量），因此，中報的估計與分攤始終是一個棘手問題。對于此種不均衡發生的費用的可行做法是，若受益期超過一個中期，應在受益的各中期之間分攤；若無法確認受益中期，就在發生的中期予以確認。

關于中期所得稅

所得稅的課征是一種物定的年度現象，一般是按年計征、分期預繳、年終匯算清繳，所以簡單地采用獨立觀并不可行。如果在中期不確認所得稅費用，則不僅與國際慣例相悖，也顛覆了收入與費用的配比原則，同時將會減少憑借中期凈利預測年度將利的有效性。因此，公司應在中期期末預估全年有效所得稅率，或者以中期會計利潤總額加永久性差異乘以適用稅率的方式簡單求得。

結論就這樣產生了：一份好的中期財務報告其實是有用性和可靠性的均衡。