[摘要]合理應用穩健性原則能對企業經營中存在的風險加以合理估計，在風險發生之前將之化解，并對防范風險起到預警作用，有利于企業作出正確的經營決策，有利于保護所有者的利益，有利于提高企業的市場競爭力。

[關鍵詞]穩健性原則；加速折舊法；企業會計準則

一、會計的不確定性是穩健性原則存在的前提條件

會計的不確定性是指在一種或幾種情況和處境下的最終結果是得利或損失，只有在發生或沒發生一個或幾個不確定的未來事項時，才能加以確認的會計信息。

在我們現在的社會中，由于科學技術的不斷進步，經濟的飛速發展，信息的傳播速度也越來越快，致使會計領域中信息的不確定性問題也越來越復雜。但會計不確定性問題產生的原因可以歸納為兩個，一個是外因即由于會計系統外部環境的不斷變化而產生的會計信息的不確定性如企業的承諾，以及與銀行有關的資金借貸往來等信用，信用作為企業經營中一種必要的融通工具和交易保障，它是企業會計不確定性產生的一個重要原因；由于企業在外幣業務中匯兌期限的不同而發生的匯兌損益，企業無形資產的攤銷，合同生效的長短等也都會引起企業資產因時間的關系而不斷的變化；企業在生產經營中，為了謀取超額的經濟利益，就必然會存在著一定的風險性，由于這種風險性的存在，企業的會計信息中也就自然的存在著一種不確定性；另外，企業的生存與發展總是和社會，環境分不開的，那么會計信息就一定會受到稅率例率、物價變動指數、通貨膨脹等因素的影響，而使企業的資產不斷發生變化。另一個原因為內因，即指由于會計系統內部的信息加工過程中存在的不確定性問題而引起的會計信息的不確定性，如在會計人員的確認，計量、記錄和報告中，因自身業務水平或職業道德素質的限制，而使企業的會計信息不斷的發生變化。總之，會計的不確定性所直接針對的就是會計信息的質量，會計信息的質量高低決定著會計不確定性的必然存在。

“不確定性這一普遍約束因素已經成為穩健主義這個傳統會計概念的依據，如一般所述，穩健主義概念不是會計上的一種假設，也不是一種約束因素，但在運用上，它卻作為展示那些可能不怎么可靠和相關的數據的一種約束因素。”穩健性原則是人們對會計不確定性的一種必然反應。會計是經濟、技術與人結合的產物，會計不確定性的存在，就意味著風險的存在，存在著風險人們就自然會采取措施，尋找一種穩健的方法來回避風險，保護自己。會計工作中的穩健性原則就是人們所采取的一種方法。例如，面對會計工作中的不確定性，財產托管人，審計人員和投資者出于減輕受托責任，減輕審計責任，以及避免或減輕投資風險和進行正確合理的決策的不同目的，他們要求會計信息的披露必須采取穩健性原則。

綜上所述，會計不確定性的存在是會計工作中穩健性原則存在的前提條件。

二、穩健性原則的應用及真應注意的問題

（一）穩健原則在會計工作中的具體應用

穩健性原則又稱謹慎原則，它可以理解為是對會計人員在某些經濟業務或會計事項存在不同的會計處理方法和程序可供選擇時，在充分考慮了相關性原則，客觀性原則以及配比原則等其他會計原則的前提下，按會計不確定性程度大小“謹慎”的選用會計處理方法和程序的一種要求。

1992年財政部頒布的《企業會計準則》及分行業會計制度和財務制度，對穩健性原則在企業中的應用作了一些規定，如允許計提壞帳準備，有些行業的固定資產可以采用加速折舊法計提折舊，存貨的計價可以采用后進先出法等等。但是隨著我國社會主義市場經濟體制的逐步發展和完善，以上的穩健性原則已經越來越不能適應這一過程中的一些實際需要和現代發展與國際慣例接軌的要求，因此，在財政部1998年1月27日頒布的《股份有限公司會計制度》和經過逐步修改過的具體會計準則中，對穩健性原則的應用作了進一步的調整和規定，其具體應用可歸納如下：

1.成本與市價孰低法。《股份有限公司會計制度》規定，存貨和短期投資的期末計價可采用成本與市場孰低法，即可以提取存貨跌價準備和短期投資跌價準備，并將市價低于成本的金額確認為當期損失。另外，企業應對長期投資的帳面價值定期地逐項進行檢查，如果市場價格持續下跌或被投資單位經營狀況變化等原因導致其可收回金額低于投資的帳面價值，應將其差額先沖抵該項投資的資本公積準備項目，不足沖抵的差額部分應確認為當期的投資損失。

2.加速折舊法的采用。對加速折舊法的采用1992年頒布的會計制度中對其使用范圍進行了嚴格的規定，而股份公司的會計制度中對加速折舊法的使用范圍沒有加以限定，企業可以根據固定資產的性質和消耗方式適當的選用折舊方法。

3.無形資產的攤銷。對無形資產的攤銷，在具體準則和《股份公司會計制度》中規定，按合同或法律規定的期限與經營期孰短的年限攤銷，如果合同或法律沒有規定年限的按不超過10年的期限進行攤銷，而行業財會制度規定是不少于10年進行攤銷。對于開辦費的攤銷，行業財會制度規定按不少于5年的期限進行攤銷，而《股份有限公司會計制度》及具體準則中改為不超過5年的期限平均攤銷，如果開辦費不大的，也可以在開始生產經營的當月一次攤銷，計人損益。

4.投資的會計處理方法。《企業會計準則一投資》中規定，以放棄非現金資產取得的長期股權投資，投資成本按所放棄的非現金資產的公允價值確定，公允價值超過所放棄的非現金資產帳面價值的差額，扣除未來應交的所得稅后的金額，作為資本公積的準備項目，如果所取得的股權投資的公允價值更為清楚，也可以取得股權投資的公允價值確定。長期投資股權投資采用權益法時，投資企業的投資成本與應享有被投資企業的所有者權益份額之間的股權投資差額，國家規定應按一定的期限平均攤銷，計人損益。股權投資差額的攤銷期限，合同規定了投資期限的，按投資期限攤銷；沒有規定投資期限的，投資成本超過應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額，一般按不超過10年（含10年）的期限攤銷，投資成本低于應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額，一般按不低于10年（含10年）的期限進行攤銷。

以上對長期投資股權投資的增值和減值與長期投資股權投資差額的攤銷期限，之所以采取了兩種截然不同的處理方法，正是遵循了穩健性原則。

5.收入（投資收益）的確認。行業會計制度中對收入的確認作了比較簡單、硬性和表面化的規定，如“商品已經發出，勞務已經提供；已經收到貨款或已經取得收到貨款的有關單據”等等。而《企業會計準則一收入》對收入的確認標準規定得比較原則，比較注重交易的經濟實質。如在商品銷售的交易中，要求企業正確判斷是否企業已經將商品所有權上的主要風險和報酬在實質上轉移給了賣方；是否企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理的權利，也沒有對已售出的商品實施控制；是否與企業交易相關的經濟利益能夠流入企業；是否相關的收入和成本能夠可靠的計量。只有企業的銷售滿足了上述四個條件，才能確認收入，否則，任何一個條件沒有滿足，即使收到貨款或即使已經發出商品，也不能確認收入。又如，在企業提供的勞務收入的確認上，如果勞務的開始和完成分屬不同的會計年度，且在資產負債表日能對該項交易的結果作出可靠的估計，應按勞務的完成程度確認收入；如果企業在資產負債表日不能對交易的結果做出可靠的估計，應按已經發生的共預計能夠補償的勞務成本確認收入，同時，按相同的金額結轉成本；如果已經發生的勞務成本不能全部得到補償的應按能夠得到補償的金額確認收入，并按已經發生的勞務成本結轉成本，確認的收入金額小于已經發生的勞務成本的差額，確認為損失；如果預計已經發生的勞務成本全部不能得到補償，則不確認收入，但應將已經發生的成本確認為當期費用。可見，《企業會計準則一收入》中規定的收入的確認原則更加穩健、可靠。

投資準則規定，除收到已經記人應收項目的現金股利或利息外，短期投資的現金股利或利息，應在實際收到時沖減投資的帳面價值，而不得確認為當期收益。

（二）穩健性原則在實際運用中應注意的問題

1.穩健性原則的運用要正確處理與客觀性、配比性、可比性、相關性、可靠性、權責發生制等其他會計原則的沖突。如客觀性原則是反映以會計核算工作中實際發生的經濟業務為依據的企業財務狀況和經營成果，但是穩健性原則要求反映的是企業會計實務工作中確認可能發生但尚未發生的損失、費用或收入、資產等。此外，穩健性原則在維護出資者和企業利益方面的傾向性十分明顯，它以種種形式，促使企業采取“謹慎”的行為來達到既定的目的。因此，它可能失去客觀的立場。

由于上述原因，我們在經濟活動中，就應該采取一些必要的措施和手段來緩解其沖突。首先，我們應合理的確定各項會計原則的優先使用順序。在12條會計原則中，客觀性原則居于首要地位，穩健性原則必須在維護客觀性原則的基礎上加以貫徹和運用，對于其他會計原則的使用順序，由于各個企業的具體情況不同，我們可以根據實際情況來具體合理的確定。其次，要對沖突情況予以充分披露。由于每個企業所面臨的不確定性在不同時間，不同經營環境下有所不同，穩健性原則的應用時間，范圍和程度也應有所不同，因此，我們有必要在信息披露中充分說明穩健性原則的應用時間、范圍和程度，揭示因與其他會計原則的沖突而對企業財務狀況和經營成果的影響程度及其變動情況。充分的信息披露能有效地提高信息的可比性，從而使與企業有利害關系的信息使用者能準確地把握企業的財務狀況，防止沖突進一步惡化而誤導企業會計信息使用者。再次，我們還要對穩健性原則的應用進行必要的約束，這樣就可以在一定程度上減少操作上的隨意性和主觀性，能有效地預防和避免穩健性原則與其他會計原則的沖突。最后，我們還要加強審計監督，強化內在約束機制。由于穩健性原則在實際操作中有較強的隨意性和傾向性，因此，為了避免企業以運用穩健原則為借口，隨意變更會計核算方法，高估損失，低估收入，虛列成本費用，歪曲真實的經營成果，把穩健性原則當作成本、利潤的調節器，就必須加強審計監督工作，防止濫用和曲解穩健性原則，避免人為地加劇與其他會計原則的沖突。

2.穩健原則的運用最關鍵的問題是穩健性原則的“度”的掌握，過度運用或運用不夠都可能降低穩健性原則優點的發揮而擴大其缺點，使企業的財務狀況和經營成果得不到準確的揭示，從而使企業會計信息的使用者在決策方面受到誤導。

在現時會計紛繁復雜的環境下，會計不確定性程度逐步提高，穩健性原則既然體現了人們對會計不確定性因素的謹慎小心的態度，就應要求會計人員在進行會計政策方案的選擇時應切時的尋找一個應用穩健性原則的平衡點，以使穩健性原則的優點得到最大限度的發揮，而將其自身的缺陷約束在一個最小的范圍內。我們在把握穩健性原則的“度”時，應將會計信息按其不確定性的大小分為“很可能發生”“在很大程度上可確定”“可能性極小”以及介于兩者之間的三類。在充分考慮了相關性原則，客觀性原則及配比性原則的前提下，將穩健性原則與會計不確定性的分類結合起來，即對于那些“在很大程度上可確定”“很可能發生”的費用或負債，應加以確認，并反映在企業的會計報表中，對于“很可能發生”和“可能性極小”之間的費用或債務，只要求在會計報表中加以反映和披露，而那些“可能性極小”的費用或債務，企業可以不在會計報表中的附注中加以說明和披露。至于對預計的收入和資產只有那些“在很大程度上可確定”的應在企業的報表中加以披露和說明，而對于那些“可能性極小”的，應從謹慎的角度出發，不必在會計報表中及其附注中加以說明和披露，不進行任何處理。但最重要的是，在按上述分類執行穩鍵性原則時，必須認真合理的考慮權衡相關性、客觀性、配比性與穩健性原則之間的成本效益，而不能片面的“教條化”執行，否則仍會犯“度”運用不當的錯誤。

‘為了保證我們既體現穩健性原則，又不致于損害會計信息的相關性和可靠性，國家在具體會計準則中做了如下規定：一是要研究和控制操作性較強的“適應運用”的具體標準或規范；二是要建立和完善外部的約束機制；三是要研究和協調會計準則與財務制度、稅收法規之間的關系，調整現行企業經營業績的考核評價方法，以增強企業適度運用穩健性原則的內部動力和承受力；四是要遵循財務報告的充分披露原則。這樣才能更有效的合理運用穩健性原則，使其為企業帶來更大的經濟效益和社會效益。

3.穩健性原則是建立在會計人員的職業判斷和一定環境之上的考慮到我國這些方面的現實情況，在貫徹落實穩健性原則時，一方面要努力提高會計人員的專業水平和判斷能力，提高會計人員的職業道德素質，優化會計行為，一方面鑒于不同類型的企業在外部信息需求、企業管理水平、會計隊伍建設等方面的差異，會計制度先在上市公司實施，待條件成熟之后，再逐步推廣到所有企業，從而使穩健性原則在企業中得到合理的應用。閆杰