盤點電子商務對財務報表審計的變化及總體要求

隨著信息技術的快速發展，電子商務在全球獲得了廣闊的發展空間。作為一種嶄新交易方式的電子商務對企業的生產經營活動產生了深遠的影響。廣泛使用互聯網從事電子商務，產生了新的風險因素，需要被審計單位有效應對，，注冊會計師應當考慮電子商務在被審計單位業務活動中的重要性，以及對重大錯報風險評估的影響，并在此基礎上采取恰當的應對措施。

一、電子商務對財務報表審計的沖擊

1.財務報表審計環境的變化

在電子商務交易條件下，財務報表審計環境發生了巨大的變化，主要表現在：

(1)網絡環境下的無紙化交易喪失了傳統的審計軌跡，交易的授權、完整性及真實性不如在傳統條件下那么明顯而難以查證。

(2)在電子商務環境下，需要對信息建立數據安全與控制措施。未經授權的訪問、舞弊或者病毒攻擊均對被審計單位的經營風險和財務報表審計工作產生重大影響。

(3)為了獲取和評價以電子數據形式存在的電子商務證據，傳統的審計程序和數據提取技術將無能為力。

(4)在電子商務環境中，被審計單位廣泛使用服務機構(包括互聯網服務提供商、應用服務提供商和數據服務公司等)的服務，產生了新的分離審計問題。

2.財務報表審計范圍和審計對象的拓展

電子商務條件下財務報表審計涉及整個商業行為，并且這種商業行為是運轉在網絡上的，其中一部分還是虛擬的和真空的，特別是在電子商務系統高度自動化、審計證據可能僅以電子形式存在條件下，審計證據的充分性和適當性通常取決于自動化信息系統相關控制的有效性，注冊會計師應當考慮僅通過實施實質性程序不能獲取充分、適當審計證據的可能性。如果認為僅通過實施實質性程序不能獲取充分、適當的審計證據，注冊會計師應當考慮依賴的相關控制的有效性。因此，財務報表審計的范圍拓展到對整個電子商務系統交易過程及控制的測試。審計對象也要在財務報表及相關財務資料的基礎上，擴展到被審計單位資信、內部控制、交易全過程等對財務報表產生影響的諸多事項。

3.審計風險加大

電子商務采用的是網絡化信息系統，它一方面面臨著系統自身故障風險，存在著對會計數據非法訪問、篡改、泄密和破壞的可能：另一方面還面臨著計算機病毒破壞和黑客非法入侵竊取財務數據的風險，識別、研究、審查和評價所搜集的審計證據有一定困難，這增加了財務報表審計中重大錯報的風險。財務報表相關信息的無紙化，使電子合同、函件、訂單的真實合法性難以得到保證。交易雙方的真實身份難以確定，數據簽名的真實性難以驗證，容易使交易產生欺詐行為，也將導致重大錯報風險的增加，最終將對注冊會計師可控的檢查風險降低提出更高的要求，審計工作難度明顯加大。

二、電子商務條件下財務報表審計的總體要求

1.財務報表審計目的的不變性

新頒布的《中國注冊會計師審計準則第1101號——財務報表審計的目標和一般原則》規定，財務報表審計的目的是注冊會計師通過執行審計工作對財務報表的合法性和公允性發表審計意見，注冊會計師執行的審計工作能夠對財務報表整體不存在重大錯報獲取合理保證。注冊會計師的審計意見旨在提高財務報表的可信賴程度。無論是傳統交易方式還是電子商務交易方式。財務報表審計的目的是不變的。特別需要強調的是：電子商務條件下財務報表審計需要對電子商務進行考慮的目的是對財務報表發表恰當的審計意見，而非對電子商務系統或活動本身提出鑒證結論或咨詢意見;注冊會計師的審計意見也不應被視為是對被審計單位電子商務交易安全的一種保證。　　

2.控制測試更重要

電子商務環境下審計軌跡的瞬時性特征、無紙化環境及缺乏人員的干預導致風險的增加，使控制保證成為電子商務環境下最重要的測試環節。審計人員面對無紙化的審計軌跡及系統輸出的財務報告，為了對財務報告的公允性發表審計意見。必須著重收集足夠的審計證據，特別要通過大量的控制測試對控制環境進行經常性監控，以確保電子商務財務報告的可信性。過去，審計人員一般針對一個時點的財務數據進行大量的實質性測試;而在電子商務條件下，則需要在評價被審計單位持續經營的基礎上，實施大量的有效的內部控制測試措施，且審計人員必須能夠對控制風險進行合理的評價。

3.主要依賴計算機審計程序

在電子商務環境下，大量的證據存儲在肉眼看不見的磁性介質上或在網絡傳播過程中，對這些證據，審計人員主要依賴計算機技術進行獲取和審查。目前，主要的電子商務審計技術是ITF。ITF是建立在一個活動數據文檔基礎上的程序。審計人員可以利用ITF對控制系統進行交易測試，并且該項測試既不影響公司正常營運也不會導致財務數據的破缺。

4.重視審計風險

2006年2月頒布的審計準則對審計風險模型進行了重構，審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險。注冊會計師應當實施審計程序，識別和評估重大錯報風險，并根據評估結果設計和實施進一步審計程序。以控制檢查風險。電子商務環境下，來自被審計單位的經營風險和控制風險加大。財務報表存在重大錯報的可能性上升。為此，注冊會計師應通過了解被審計單位的電子商務環境以識別其重大錯報風險，并根據評估的風險水平設計進一步的應對措施，特別是執行恰當的控制測試以判定內部控制有效性對財務報表的影響。